L’Agenzia delle entrate ha fornito i primi chiarimenti relativi alla disciplina fiscale del contratto di Rent to buy con la Circolare n. 4/E del 19 febbraio 2015.

La parte finale del documento di prassi ha esaminato le conseguenze (fiscali) nel caso in cui il conduttore non si avvalga della facoltà di acquistare l’immobile utilizzato entro il termine previsto dal contratto.

In particolare, l’art. 23, comma 1 – bis del D.L. 12 settembre 2014, n. 133, nel disciplinare l’ipotesi di mancato trasferimento dell’immobile, stabilisce che le parti debbano indicare nel contratto la quota dei canoni imputata a corrispettivo che deve essere restituita. Si pone, dunque, il problema di individuare la disciplina fiscale applicabile alla quota dell’acconto prezzo oggetto di restituzione al conduttore e la quota eventualmente trattenuta dall’impresa concedente. La soluzione è diversa a seconda se il concedente sia o meno in possesso della soggettività passiva ai fini Iva. Inoltre, deve essere tenuta distinta la disciplina delle imposte sui redditi rispetto alla disciplina dell’imposta sul valore aggiunto.

Se il conduttore non acquista l’immobile entro il termine indicato nel contratto, per il concedente non emerge alcun ricavo tassabile. Pertanto, sotto questo profilo, la quota oggetto di restituzione al conduttore è neutrale ai fini fiscali. Viceversa, la quota precedentemente imputata al corrispettivo trattenuta dal concedente rappresenta, per tale soggetto, un componente positivo di reddito rilevante ai fini della determinazione del reddito d’impresa. Analogamente, lo stesso componente assume rilevanza ai fini della determinazione della base imponibile Irap.

La soluzione è più complessa ai fini dell’Iva. La restituzione di una parte dell’acconto prezzo è conseguenza del venire meno dell’operazione. Pertanto, il soggetto concedente può emettere una nota di variazione in diminuzione ai sensi dell’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972.

Invece un discorso diverso deve essere effettuato per la parte dell’acconto prezzo trattenuta dall’impresa concedente. Secondo l’Agenzia delle entrate tale quota, all’atto del mancato esercizio del diritto di acquisto, assume la natura di corrispettivo dovuto per l’esercizio a titolo oneroso del diritto riconosciuto al conduttore. Conseguentemente deve essere assoggettata ad Iva con l’aliquota ordinaria prevista per le prestazioni di servizi di cui all’art. 3 del Decreto Iva.

L’Agenzia delle entrate non ha fornito alcuna ulteriore indicazione, ma gli adempimenti da porre in essere devono essere verificati alla luce del trattamento fiscale riservato in precedenza all’acconto prezzo.

Ad esempio se tale acconto è stato corrisposto per un immobile abitativo posseduto da un’impresa non costruttrice, all’atto dell’incasso sarà stata emessa una fattura esente da Iva ai sensi dell’art. 10, comma 1, n. 8 – bis) del D.P.R. n. 633/1972. In questo caso dovrà essere emessa una nota di variazione ex art. 26 del Decreto Iva anch’essa esente dal tributo in modo da annullare completamente l’operazione. Una parte dell’acconto prezzo sarà restituito ed una parte sarà trattenuto dall’impresa concedente. La parte trattenuta sarà assoggettata ad Iva quale prestazione di servizio di cui all’art. 3 del Decreto Iva.

Invece se l’impresa concedente ha costruito l’immobile concesso in uso al conduttore è possibile che l’acconto del prezzo sia stato assoggettato ad Iva con l’applicazione del tributo nella misura del 10 per cento. A tal fine si deve osservare come l’applicazione dell’Iva sia obbligatoria qualora l’acconto del prezzo sia stato percepito entro i cinque anni dal termine dei lavori. In questo caso l’impresa dovrà annullare integralmente l’operazione restituendo una parte dell’acconto prezzo ed emettendo una fattura con l’aliquota Iva del 22 per cento per la parte dell’acconto del prezzo trattenuta.

Dalla lettura della circolare sembra che l’Agenzia delle entrate non consenta alle parti di attribuire alla parte dell’acconto prezzo trattenuto altra natura se non quella di corrispettivo per il riconoscimento del diritto (non esercitato) in favore del conduttore.

È necessario domandarsi quale sia la disciplina fiscale se le parti intendano attribuire alla predetta quota trattenuta un’altra natura quale, ad esempio, una natura di tipo risarcitorio. Presumibilmente l’Agenzia delle entrate non ritiene possibile tale circostanza in quanto se l’acquirente non ha esercitato il diritto a lui spettante non è stato inadempiente. L’acquisto rappresenta un’opportunità prevista dal contratto, che però non è affatto obbligatoria. Pertanto in linea di principio la quota dell’acconto prezzo trattenuta dall’impresa che possiede l’immobile non può rappresentare una somma dovuta in relazione ad un danno cagionato.

Fonte: Nicola Forte